תושב חוזר "רגיל" הינו יחיד ששב והיה לתושב ישראל לאחר שהיה תושב חוץ במשך שש שנים רצופות לפחות.

תושב חוזר:

סעיף 14(ג) לפקודה מעניק לו פטור ממס במשך חמש שנים מהמועד ששב והיה לתושב ישראל על הכנסות שוטפות פאסיביות. הפטור האמור יינתן רק אם ההכנסות הנ"ל הופקו או נצמחו מחוץ לישראל ושמקורן בנכסים מחוץ לישראל שרכש התושב החוזר בתקופת שהותו מחוץ לישראל לאחר שחדל להיות תושב ישראל.

סעיף 97(ב)(2) לפקודה מעניק לו פטור ממס רווחי הון, לתקופה של עשר שנים מהמועד ששב והיה לתושב ישראל, שמקורם בנכסים שרכש מחוץ לישראל בהיותו תושב חוץ.

עולה חדש ותושב חוזר ותיק:

פטורים ממס על כלל הכנסותיהם המופקות מחוץ לישראל, כולל הן הכנסותיהם השוטפות (אקטיביות או פאסיביות) והן רווחי הון ככל שהופקו או נצמחו מחוץ לישראל, בין אם מקורן בנכסים שהיו להם לפני היותם לתושבי ישראל ובין אם מקורן בנכסים שרכשו לאחר עלייתם או חזרתם ארצה.

ברור אם כך שתושב חוזר "רגיל" אינו זכאי לפטור לגבי נכסים שרכש כשהיה עוד תושב ישראל (לפני שחדל להיות תושב ישראל), וכן לגבי נכסים שרכש לאחר שחזר לישראל.

אך מה באשר לנכסים של תושב חוזר, שרכש כתושב חוץ "בסיבובים" שקדמו לשהייתו האחרונה מחוץ לישראל?

לדוגמא: ניקול נולדה בישראל ועזבה לצרפת בגיל צעיר. היא גדלה וחיה בצרפת, וצברה שם נכסים. ניקול שבה לישראל בחלוף שנים רבות, ולאחר 20 שנים בישראל, עברה להתגורר בארה"ב, וגם שם צברה נכסים. בחלוף 8 שנים נוספות, ניקול התגעגעה לבתים הישנים ולעצים המתקלפים אשר היו צילה בימי ילדות, ושבה בשנית לישראל.

אין ספק שניקול היא תושבת חוזרת "רגילה". אין ספק גם שיחול פטור על הכנסות ורווחי הון שמקורם בנכסים שצברה בארה"ב בתקופה שבה הייתה תושבת חוץ ואשר זיכתה אותה במעמד של תושבת חוזרת.

לדעתנו, יחול פטור גם על הכנסות שוטפות פסיביות ורווחי הון שמקורם בנכסים שצברה בצרפת בתקופה שהייתה תושבת שם, שכן מדובר בהכנסות שמקורן בנכסים מחוץ לישראל, שרכשה ניקול בתקופת שהותה מחוץ לישראל, לאחר שחדלה להיות תושבת ישראל (כלשון סעיף 14(ג)), או ברווח הון ממכירת נכס שרכשה ניקול מחוץ לישראל בתקופת היותה תושבת חוץ (כלשון סעיף 97(ב)(2)).

לשון החוק עלולה "לבלבל" את הקורא משום הסיפא שבסעיף 14(ג) – "בתקופת שהותו מחוץ לישראל לאחר שחדל להיות תושב ישראל", ולהוביל לפרשנות לפיה הפטור יחול רק בקשר עם נכסים שצבר התושב החוזר "בסיבוב האחרון" שלו בחו"ל כתושב חוץ (ארה"ב -בדוגמא שלנו), אך לדעתנו אין מקום לפרשנות זו, תכליתית ולשונית:

ראשית, לשון סעיף 97(ב)(2) היא חד משמעית ולא ניתנת לפרשנות. ואם פרשנות הפטור בסעיף 14(ג), תהא מצומצמת כדלעייל, הרי יווצר מצב בו רווח הון מנכס מסויים יהא פטור ממס, בעוד שהכנסה פסיבית ממנו תהיה חייבת במס. דבר זה הינו בלתי מתקבל על הדעת.

לשון סעיף 14(ג) נועדה להבנתנו, לחדד שהפטור חל על נכסים שצבר התושב החוזר כתושב חוץ ולא "סתם" בתקופות שהייתו מחוץ לישראל (שכן אדם יכול "לשהות" מחוץ לישראל ולא בהכרח באותה העת להפוך לתושב חוץ). שנית, לשון סעיף 14(ג) אמנם סובלת את שתי הפרשנויות, ככל שישנה יותר מפרשנות לשונית אחת, נדרש לאתר את תכלית החוק ובהתאם לה לבחון מבין כל הפרשנויות מהי הפרשנות המגשימה את תכלית החוק באופן מיטבי. להבנתנו, תכלית תיקון 132 לפקודה הייתה לעודד חזרה לישראל, ולסייג מהפטור נכסים שנרכשו על ידי היחיד כתושב ישראל (ללא קשר למועד בו נרכשו). וכידוע מקום שבו קיימות מספר פרשנויות ללשון חוק יש לבכר את זו המגשימה באופן ראוי יותר את כוונת המחוקק ותכלית החוק.

נכתב על ידי גדי אלימי