סעיף 207א(ב) לפקודה קובע הוראה לפיה יחיד תושב ישראל זכאי לקבל כזיכוי מס זר מס שנוכה במקור מדיבידנד המתקבל מחברה זרה, הנחשבת כתושבת ישראל לצורכי מס, רק בשל היות עסקיה נשלטים ומנוהלים מישראל.

סעיף זה נועד למנוע מצב של מיסוי כפל החל על הדיבידנד המתקבל מחברה זרה, הן בישראל והן כניכוי מס במקור בחו"ל, מהטעם שדיבידנד מחברה (הנחשבת כישראלית) הינו דיבידנד שמקורו – בישראל ולכן לא ניתן לקבל כנגדו זיכוי מס זר.

על מנת למנוע מצב של חיסרון כיס בידי היחיד, קבע המחוקק במסגרת הרפורמה במס בשנת 2002, את ההוראה לפיה היחיד יוכל לקבל כזיכוי כנגד המס בישראל החל על הדיבידנד, את המס ששולם בחו"ל. יחד עם זאת, עולה הקושיה האם בכל עת שישולם מס בחו"ל בגין הדיבידנד הוא יהיה בר זיכוי כנגד המס החל בישראל? ובמה דברים אמורים:

בעת שמנוכה מס במקור מתקבול שמקורו במדינת אמנה או שלמדינת האמנה זכות מיסוי להכנסה מסוימת בהתאם להוראות אמנת המס, זיכוי המס בישראל בגין ההכנסה מוגבל להוראות האמנה, ובפרט לשיעורים הקבועים בה. משמע, ככל שהכנסתו של תושב ישראל הייתה חויבה בחו"ל לשיעורי מס מעבר לאלו הקבועים בהוראות האמנה, יוכל הנישום לקבל כזיכוי רק את שיעור המס הקבוע באמנה.

בנוסף אמנות המס קובעות הוראות לגבי קביעת תושבות של חברה: כך למשל, באמנת המס עם אירלנד עובר לתיקונה בידי אמנת ה MLI  נקבע כי אדם שאינו יחיד (למשל חברה), יראוהו כתושב המדינה שבה נמצא מקום הניהול הממשי והמרכזי שלו, ואם לא ניתן לקבוע באיזו מדינה הללו נמצאים, ינסו הרשויות המוסמכות של המדינות המתקשרות ליישב זאת בהסכמה הדדית. לאור התיקונים שהוכנסו באמנה בעקבות אמנת ה MLI נקבע שתושבות החברה תהא על פי הליכי הסכמה הדדית (בלבד) בין המדינות תוך שיובאו בחשבון מקום ניהולה האפקטיבי, מקום התאגדותה, וכל גורם רלוונטי אחר.

קרי, מצב של כפל תושבות אינו צריך להתקיים, אלא צריך להתקיים הליך הסכמה הדדית לקביעת תושבות אחת בלבד. כלומר, עשוי להיות מצב תיאורטי, שבו ייטען שיש לבצע אבחנה בין חברה זרה תושבת מדינת אמנה לבין חברה שאינה תושבת מדינת אמנה:

ביחס לראשונה, עשוי להיטען שמכוח הוראות האמנה, החברה הייתה צריכה למצות את האפשרויות העומדות בפניה במסגרת האמנה, ולבקש כי מדינת ישראל והמדינה הזרה ידונו לגבי תושבות החברה על מנת לקבוע את תושבותה וכפועל יוצא מכך גם בסוגיית ניכוי המס הזר החל בעת חלוקת דיבידנד ממנה, וככל שההכרעה תהא לטובת מדינת ישראל, הרי שהמדינה הזה לא הייתה זכאית למסות את חלוקת דיבידנד. מס שנוכה בכל זאת, הינו בעצם "התנדבות" לתשלום מס, שלא יינתן בגינו זיכוי.

מאידך ככל שמדובר בחברה שאינה תושבת מדינת אמנה הליך כאמור אינו בנמצא, ולכן ברור שהוראות סעיף 207א(ב) לפקודה יחולו.

לטעמנו, ראוי שבשני המקרים שהובאו לעיל סעיף 207א(ב) לפקודה יחול, מהטעם שהוא נחקק על מנת לטפל במצב חריג של קביעת תושבות של חברה זרה בדין הישראלי, וכאמור אמנות המס נועדו להטיב עם מצבו המיסוי של הנישום ולא להחמיר ולהוסיף הגבלות מעבר לאלו על הקבועות בפקודת המס.